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地價稅

112年憲判字第19號判決之模擬試題

內文

◎土地稅減免規則第9條規定：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」其但書規定是否違反憲法第7條平等原則？試依112年憲判字第19號判決論述之。

【解答】

• (一) 憲法第7條保障人民之平等權，法規範是否符合平等原則之要求，其判斷應取決於該法規範所以為差別待遇之目的是否合憲，其所採取之分類與規範目的之達成間，是否存有一定程度之關聯性而定。租稅法律關係中，立法者為了實現憲法所賦予之任務，而就各種稅捐之稽徵及減輕或免除分別訂定不同之規範，其分類及差別待遇，涉及國家財稅政策之整體規劃，適合由代表民意之立法機關及擁有專業能力之相關行政機關，以法律或法律明確授權之法規命令定之，其規定如有正當目的，且分類與目的之達成間具有合理關聯，即符合憲法第7條平等權保障之意旨。

• (二) 法定空地屬建築基地之一部分，提供該建築物日照、採光、通風、景觀、防火、安全等特定之功能，與人民私有並非建築基地之一部分而單純無償供公眾使用之道路土地，性質與功能均有所不同。

• (三) 按法定空地屬建築基地之一部分，依法應併同主建築物一併移轉，建築物所有人就法定空地之留設，除享有較優良之居住品質及環境空間外，未來如有改建或實施都市更新，該法定空地之所有權人尚得參與分配更新後之房地，其權益不因其是否專供或兼供公眾通行使用而受影響。是對土地所有人而言，建築基地所保留之法定空地雖可供公眾通行，但仍維持並享有該法定空地屬於建築基地之利益，與單純無償供公眾使用而完全無法使用收益之道路土地，在建築法上之性質與功能不同。

• (四) 法定空地供公眾通行，縱為無償，因其已計入依建築法應留設之法定空地，即無須再就建築基地中之其他土地予以留設，對提供者仍具有建築上之利益；而提供私有非法定空地無償供公眾通行，該土地所有人並未獲取任何利益，二者本質尚有所不同。

• (五) 綜上，系爭規定因此區隔，於地價稅核課上有所區別，對提供法定空地無償供公眾通行者，仍然課徵地價稅，其分類與公平課稅目的之達成間，具有合理關聯，尚無違反憲法第7條規定之平等原則，其規定亦未逾土地稅法第6條及平均地權條例第25條之授權範圍。

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地價稅計算範例：特別稅率與一般稅率之綜合題型

內文

假設曾某於C市有以下5筆都市土地，試問其應繳納多少地價稅額？（C市今年度累進起點地價為500萬元）

• T. ABLE_PLACEHOLDER_1

【解】（以下申報地價皆以萬元計算）

• (一) 適用特別稅率者

1.

10地號

• (1) 稅基 申報地價總額＝300×0.3＝90(萬元)。

• (2) 稅率 都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，屬自用住宅用地，其稅率為2‰

• (3) 稅額 地價稅＝90×2‰＝0.18(萬元)。

2.

21地號

都市計畫公共設施保留地未作任何使用並與使用中之土地隔離者，免徵地價稅。

3.

22地號

• (1) 稅基 申報地價總額＝800×1＝800(萬元)。

• (2) 稅率 都市計畫公共設施保留地，在保留期間仍為建築使用者，統按6‰計徵地價稅。

• (3) 稅額 地價稅＝800×6‰＝4.8(萬元)。

4.

33地號

無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。

• (二) 適用一般稅率者：55地號

1.

稅基 申報地價總額＝1,000×2＝2,000(萬元)。

2.

稅率 (2,000-500)÷500＝3(倍)。 (1)未超過累進起點地價，地價稅按基本稅率10‰徵收。 (2)超過累進起點地價未達五倍者，就其超過部分課徵15‰。

3.

稅額 地價稅＝500×10‰+1,500×15‰＝27.50(萬元)。 （速算：2,000×15‰－500×0.005＝27.50(萬元)）

• (三) 合計地價稅額

  1. 18+4.8+27.50＝32.48。

綜上，曾某今年度C市地價稅合計應繳納32.48萬元。

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地價稅計算範例_房地持分

內文

曾大於A縣有2筆土地，皆符合自用住宅用地條件並提出申請，如下表所示，請問其今年度地價稅應納金額為多少？(A縣累進起點地價為500萬元)

• T. ABLE_PLACEHOLDER_1

【解】（以下申報地價皆以萬元計算）

合於都市土地面積未超過三公畝、非都市土地面積未超過七公畝部分之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵。

• (一) 適用自用住宅優惠稅率部分

  1. 稅基 (1)土地持分與房屋持分之適用 A.土地持分＜房屋持分→土地持分面積皆可核准自用住宅優惠。 B.土地持分＝房屋持分→土地持分面積皆可核准自用住宅優惠。 C.土地持分＞房屋持分→僅能以房屋持分比例核准自用住宅優惠。 (2)33地號土地持有之1/3皆可適用優惠稅率 申報地價總額＝300×1/3×3＝300(萬元)。 (3)55地號土地僅1/2得適用適用優惠稅率 申報地價總額＝700×1/2×5＝1,750(萬元)。

  2. 稅率 合於規定之自用住宅用地，其地價稅按千分之二計徵。

  3. 稅額 地價稅＝(300+1,750)×2‰＝4.1(萬元)。

• (二) 適用一般稅率部分（55地號土地剩餘1/2）

  1. 稅基 申報地價總額＝700×1/2×5＝1,750(萬元)。

  2. 稅率 (1,750-500)÷500＝2.5(倍)。 (1)未超過累進起點地價，地價稅按基本稅率10‰徵收。 (2)超過累進起點地價未達五倍者，就其超過部分課徵15‰。

  3. 稅額 地價稅＝500×10‰+1,250×15‰＝23.75(萬元)。 （速算：1,750×15‰－500×0.005＝23.75(萬元)）

• (三) 合計地價稅額

4. 1+23.75＝27.85。曾大今年度A縣地價稅應納金額為27.85萬元。

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地價稅計算範例_自住與非自住混合

內文

甲於A縣有一筆自用住宅用地，土地面積200平方公尺，申報地價每平方公尺5萬元，而其上為2層樓之房屋，一樓面積100平方公尺並作營業使用，二樓則為50平方公尺作自住使用，試問甲於申請自用住宅用地優惠後，其地價稅應為多少？（A縣累進起點地價為300萬元）

擬答

（以下申報地價皆以萬元計算）

根據「適用自用住宅用地稅率課徵地價稅認定原則」，房屋為樓房(含地下室)，不論是否分層編訂門牌或分層登記，准按各層房屋實際使用情形所占土地面積比例認定之。

• (一) 可適用自用住宅用地優惠稅率部分

  1. 稅基 (1)自住面積＝土地面積×自住部分所占面積比例 ＝土地面積×[2樓房屋面積÷(1樓+2樓房屋面積)] ＝200×[50÷(100+50)] ＝66.67(平方公尺) (2)申報地價總額＝66.67×5＝333.33(萬元)。

  2. 稅率 自用住宅用地優惠稅率為千分之二。

  3. 稅額 地價稅＝333.33×2‰＝0.67(萬元)。

• (二) 適用一般稅率部分

  1. 稅基 (1)一般用地面積＝土地面積－自住面積 ＝200－66.67 ＝133.33(平方公尺) (2)申報地價總額＝133.33×5＝666.67(萬元)。

  2. 稅率 (666.67－300)÷300＝1.22(倍)。 (1)未超過累進起點地價，地價稅按基本稅率10‰徵收。 (2)超過累進起點地價未達五倍者，就其超過部分課徵15‰。

  3. 稅額 地價稅＝300×10‰+366.67×15‰＝8.50(萬元)。 （速算：666.67×15‰－300×0.005＝8.50(萬元)）

• (三) 甲應繳地價稅額

0. 67+8.50＝9.17(萬元)

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土地稅之政策功能

內文

土地稅，指地價稅及土地增值稅。課徵土地稅之功能（或目的、作用）如下：

• (一) 財政功能－豐盈國庫：地價稅與土地增值稅皆屬地方稅，因此課徵土地稅可以增加地方財政收入，使地方政府有餘力從事地方公共建設。 地方公共建設增加，不動產價格上漲，土地稅收因而增加，再以土地稅收投入地方公共建設，形成善的循環，並達成「取之於地方，用之於地方」之地方自治。

• (二) 經濟功能－地盡其利：地價稅具有持有成本效果及固定成本效果，可以促進土地利用。土地增值稅可以去除不勞而獲之投機誘因，使土地回歸正當合理利用。

• (三) 社會功能－地利共享：地價稅課取土地之天然利益歸公，土地增值稅課取土地之社會利益歸公。天然利益與社會利益皆屬土地所有人之不勞利得，因此收歸公有，供全體國民共享。

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不動產持有稅之課徵效果

內文

不動產持有稅主要是地價稅及房屋稅。我國現行採土地與建物分開課徵持有稅。地價稅之課徵標的為土地，房屋稅之課徵標的為建物。

課徵不動產持有稅之效果如下：

• (一) 稅的資本化效果：課徵地價稅及房屋稅，經過稅的資本化效果，促使不動產價格下跌。

• (二) 持有成本效果：持有稅將加重不動產所有人之持有成本，促使閒置不動產釋出，加入土地市場。

• (三) 固定成本或變動成本效果：

  1. 地價稅有固定成本效果：對土地課稅會發生固定成本效果。土地開發業者增加建物樓地板面積之興建，可以稀釋每建坪之地價稅負擔，因而提高土地集約度。

  2. 房屋稅有變動成本效果：對資本課稅會發生變動成本效果。土地開發業者增加建物樓地板面積之興建，其每建坪之房屋稅反而愈高。因此，房屋稅會阻礙資本累積及妨礙土地利用。

基上，就促進土地利用而言，地價稅應從重，房屋稅應從輕。

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騎樓用地之地價稅課徵

內文

所謂騎樓，有法定騎樓與自設騎樓之分；依建築技術規則建築設計施工編第57條規定「經指定在道路兩旁留設之騎樓……」依相關訂定之標準設置者稱為法定騎樓；反之，建築法規並未強制設置，由起造人自行視需要而設置者，稱為私設騎樓。惟現行法規對於騎樓並無明確定義。依大辭典之定義，騎樓，「係指建築物地面層外牆至道路境界線之空間，且上方有樓層覆蓋者。」（註1）

根據土地稅減免規則第10條規定，供公共通行之騎樓走廊地，無建築改良物者，應免徵地價稅，有建築改良物者，依左列規定減徵地價稅。

• 一、地上有建築改良物一層者，減徵二分之一。 二、地上有建築改良物二層者，減徵三分之一。 三、地上有建築改良物三層者，減徵四分之一。 四、地上有建築改良物四層以上者，減徵五分之一。

假設甲為一公寓大廈的8樓所有權人，總樓層為10層，甲的土地持分為1/10，而該公寓大廈設有騎樓（面積為50平方公尺）並供公共通行，並登記為各區分所有權人共有，試問甲就該騎樓用地之地價稅減徵為何？

答：

  1. 只要這棟樓房的任何一位土地所有權人向稅捐處申請減免，整棟基地皆可減徵該騎樓用地之地價稅。

  2. 整棟公寓大廈之騎樓用地減徵＝50平方公尺*1/5（減徵比例）＝10平方公尺

  3. 甲所持有騎樓用地減徵＝10平方公尺*1/10（持分比例）＝1平方公尺

因此，甲可減徵1平方公尺的地價稅。

註1：資料來源：林旺根／談騎樓之登記問題，2022，政大不動產研究中心

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未辦繼承登記之地價稅課徵

內文

今日專欄討論一下有關未辦繼承登記之地價稅課徵問題：

首先，根據土地稅法施行細則第20條規定，地價稅依土地稅法第四十條之規定，每年一次徵收者，以八月三十一日為納稅義務基準日，而各年地價稅以納稅義務基準日土地登記簿所載之所有權人或典權人為納稅義務人。

但經法院拍賣取得之土地，依領得法院核發權利移轉證書之日為準；另經法院判決共有分割、公用徵收、或因繼承而移轉他人之土地，在未辦理產權移轉登記前，以法院形成判決確定日，公用徵收之補償費發放完竣日、或繼承開始日為準。

因此，所有權人死亡未辦妥繼承登記前，因繼承人已取得土地之所有權，除非已向法院辦理拋棄繼承，否則繼承人皆負有繳納地價稅之義務。又繼承土地在未辦妥分割繼承登記前，土地屬全體繼承人公同共有，如未設管理人，即以全體繼承人為地價稅之納稅義務人，雖共有人可申請分單繳納，惟各共有人對全部應納稅額仍負連帶繳納義務。

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地價稅與房屋稅合併課稅

內文

地價稅為土地持有稅，房屋稅為建物持有稅。兩者宜分開課稅，抑或合併課稅？爭議不休。

• (一) 主張分開課稅之理由：

  1. 土地與建物之性質不同：土地不會折舊，但會增值；建物不會增值，但會折舊。因此，土地價值隨時間經過而遞增，建物價值隨時間經過而遞減。如圖(一)所示。

[圖片1]

  1. 土地與建物之政策不同：土地愈集約利用，每建坪之地價稅愈來愈少。土地愈集約利用，每建坪之房屋稅愈來愈多。如圖(二)所示，因此，地價稅會促進土地利用，房屋稅會阻礙土地利用。故地價稅應從重，房屋稅應從輕。

[圖片2]

  1. 土地與建物之稅率不同：現行地價稅採累進稅，現行房屋稅採比例稅，兩者難以合併。

總之，土地法第145條規定：「土地及其改良物之價值，應分別規定。」據此，土地與建物應分別定價，分開課稅。

• (二) 主張合併課稅之理由：

  1. 現制恐造成稅基流失或重複課稅：

  2. 稅基流失：現行採土地與建物分開定價，可能發生稅基流失。如圖(三)所示，假定整體房地市價為□AEO′O，土地由左而右定價，土地價值原點為O，定價在C；建物由右而左定價，建物價值原點為O′，定價在F，則□ABCO為地價稅之稅基，□DEO′F為房屋稅之稅基，□BDFC為稅基流失部分（即圖上之空白部分）。

[圖片3]

  1. 重複課稅：現行採土地與建物分開定價，可能發生重複課稅。如圖(四)所示，假定整體房地市價為□AEO′O，土地由左而右定價，土地價值原點為O，定價在C；建物由右而左定價，建物價值原點為O′，定價在F，則□ABCO為地價稅之稅基，□DEO′F為房屋稅之稅基，□DBCF為重複課稅部分（即圖上之網狀部分）。

[圖片4]

  1. 交易習慣為房地一體：目前，我國房地產習慣以建物及其基地一體進行交易，故房地交易市價難以拆分為多少歸屬於土地，多少歸屬於建物。又，土地與建物分開定價後合計，難以與房地交易市價相等。

  2. 採行自動估價系統進行評價：所謂自動估價系統（Automated Valuation Model，簡稱AVM），指應用計量模型，藉助電腦運算，查估多數量不動產價格。其方法首先蒐集交易實例（即樣本），再以交易實例建立計量模型，最後以計量模型推估不動產價格。採行AVM，可以更精準反映市價，減少人為控制因素，並達成省時、省力、省費之要求。

• (三) 結論：

  1. 地價稅與房屋稅合併課稅，屬於稅制變革。變革後，如房地所有權人較過去稅負增加，等同加稅，必定反彈。因此，茲事體大，宜從長計議。

  2. 運用自動估價系統之困難如下：

  3. 樣本數太少：雖然現行內政部已實施不動產交易實價登錄制度，但有些地方交易不熱絡，缺乏實例資料。另外，內政部之實價登錄資料，未盡詳細，有的變數資料缺乏，致應用效果受限。

  4. 異質性太大：不動產之異質性愈大，AVM愈難應用。公寓大樓應用效果最佳，其次為透天房屋，再次為純土地，特殊產品（如百貨公司、醫院、旅館等）最難應用。

  5. 影響因子太多：影響不動產價格之因子很多，建立模型時，將選擇一些影響因子，捨棄另一些影響因子。如果捨棄者為主要影響因子，則計量模型之解釋能力將變差。另外，有的影響因子難以量化造成應用困難。

總之，推動自動估價系統還有一段很長的路要走。

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土地增值稅抵繳之檢討

內文

土地稅法第31條第3項規定，土地所有權人辦理土地移轉繳納土地增值稅時，在其持有土地期間內，因重新規定地價增繳之地價稅，就其移轉土地部分，准予抵繳其應納之土地增值稅。但准予抵繳之總額，以不超過土地移轉時應繳增值稅總額百分之五為限。

地價稅屬於持有稅，土地增值稅屬於移轉稅，二者性質迥然不同，何以有「抵繳」規定？孫中山先生之平均地權，主張規定地價後永以為定，規定地價以前之既有地價屬於地主私有財產，政府予以照價徵稅（即現行之地價稅）；規定地價以後之漲價（即土地自然增值）屬於公有財產，政府予以漲價歸公（即現行之土地增值稅）。準此，地價永以為定，地價稅與土地增值稅之課徵標的涇渭分明，不會重複。惟現行採重新規定地價，並非地價永以為定，地價稅與土地增值稅之課徵標的恐重疊，而發生重複課稅，故重新規定地價所增繳之地價稅准予抵繳土地增值稅。

殊不知規定地價後，政府不斷增加公共建設，因而地主享有公共設施效益不斷增加，故採重新規定地價，俾隨公共設施增加，以提高地價稅負擔，始符合受益者負擔原則。因此，現行土地增值稅抵繳規定，實屬多餘。

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