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土地增值稅

土地徵收條例第11條之協議價購，免徵土地增值稅

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• (一) 法律依據：

  1. 土地稅法第39條第3項規定，依法得徵收之私有土地，土地所有權人自願按公告土地現值之價格售與需地機關者，免徵其土地增值稅。

  2. 平均地權條例第42條第3項規定，依法得徵收之私有土地，土地所有權人自願按徵收補償地價售與需地機關者，免徵其土地增值稅。

現行土地徵收採市價補償其地價，故應依據平均地權條例第42條第3項，而非依據土地稅法第39條第3項，土地徵收前之協議價購始免徵其土地增值稅。

• (二) 爭議論點：

依特別法優於普通法之法律適用原則，分下列二種情形說明：

  1. 平均地權條例為特別法，土地稅法為普通法，應優先適用平均地權條例，則現行土地徵收前之協議價購免徵土地增值稅，應無疑義。

2. 平均地權條例為普通法，土地稅法為特別法，應優先適用土地稅法，則現行土地徵收前之協議價購免徵土地增值稅，似有疑義。

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夫妻間贈與之相關稅捐

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各位同學好

今日專欄為各位同學整理有關「夫妻間贈與」之相關稅負內容：

甲(妻)贈與名下「土地」及「建物」給乙(夫)，其涉及稅負如下：

  1. 土地：土地增值稅（得申請不課徵）

  2. 申報：訂立贈與契約，並在契約成立之日起30日內，填具契稅申報書及土地增值稅申報書，檢附公定格式契約書影本(正本核對無誤後退還)及有關證明文件，向稽徵機關申報契稅及土地增值稅。

  3. 「得」申請不課徵：土地稅法第28條之2規定，配偶相互贈與之土地，得申請不課徵土地增值稅。但於再移轉第三人時，以該土地第一次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。

※觀念釐清：

  1. 具選擇性配偶相互贈與土地非當然不課徵土地增值稅，而是可由當事人自行選擇。（但無論是否申請不課徵，均須申報移轉現值）

  2. 不課徵係租稅遞延不課徵與免徵不同，屬「租稅遞延」之概念，亦即本次暫不課徵，留待下次移轉給第三人時再予計算土地漲價總數額。

  3. 可能影響累進效果雖然此次配偶間移轉得暫不課徵，惟也要注意將租稅時機往後遞延，多年後再將土地移轉給第三人時反而可能會適用比原先選擇「課徵」時的稅率還高，因為公告土地現值一般多逐年調高。因此，本次選擇不課徵未必有利。

  4. 建物：契稅契稅條例第2條規定，不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或因占有而取得所有權者，均應申報繳納契稅，故夫妻間贈與仍屬課稅範圍，而應依第7條規定該贈與契稅，由受贈人（即乙夫）立契申報。

  5. 土地及建物：贈與稅遺產及贈與稅法第20條第1項第6款之規定，配偶相互贈與之財產不計入贈與總額，故無需課徵贈與稅。但贈與房地須辦理產權移轉登記，仍須依第41條第2項規定填具贈與稅申報書向贈與人戶籍所在地的國稅局辦理申報，由該國稅局核發不計入贈與總額證明書，方能依第42條規定辦理房地移轉登記。

  6. 地價稅截至最近一期有無欠繳，如有需補繳。

  7. 房屋稅截至最近一期有無欠繳，如有需補繳，另按月向甲妻隨課。

6. 其他費用：如印花稅、登記規費（登記費、權狀費）等。

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夫妻間贈與得申請不課徵土地增值稅

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各位同學好

今日專欄為各位同學提醒一下有關「配偶相互贈與得申請不課徵土地增值稅」之幾個觀念釐清。

• (一) 法條規定

土地稅法第28條之2：「配偶相互贈與之土地，得申請不課徵土地增值稅。但於再移轉第三人時，以該土地第一次贈與前之原規定地價或前次移轉現值為原地價，計算漲價總數額，課徵土地增值稅。」

• (二) 重要觀念釐清

  1. 具選擇性

配偶相互贈與土地非當然不課徵土地增值稅，而是可由當事人自行選擇。

  1. 不課徵係租稅遞延

不課徵與免徵不同，屬「租稅遞延」之概念，亦即本次暫不課徵，留待下次移轉給第三人時再予計算土地漲價總數額。

  1. 可能影響累進效果

雖然此次配偶間移轉得暫不課徵，惟也要注意將租稅時機往後遞延，多年後再將土地移轉給第三人時反而可能會適用比原先選擇「課徵」時的稅率還高，因為公告土地現值一般多逐年調高。因此，本次選擇不課徵未必有利。

參考來源：臺南市政府財政稅務局，2018.7.31，夫妻間贈與土地得申請不課稅土地增值稅

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高普考『土地法規』考題-土地增值稅記存

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本次高普考各科基本上除幾題考得稍微冷門外，大部分考題雖以案例入題，但都是上課、總複習、考猜有提到的，相信同學們應該都考得不錯！尤其，土地利用概要這次我出的考猜也命中兩題，所以還是再次提醒考猜要看哦！！

本次專欄則針對土地法規有考出都市更新權利變換有關土地增值稅「記存」概念予以說明（這在總複習也有強調哦！）：

考題：都市更新條例對於參加都市更新權利變換之土地所有權人定有准許土地增值稅「記存」相關規定，則記存之定義及其立法理由各為何？試分述之。又，倘若經核准記存土地增值稅之土地再贈與地方政府時，是否應繳納先前所記存之土地增值稅？其納稅義務人為何？試分述之。

擬答：

先寫都市更新條例第三十九條規定作為回答的前言（略）。

• (一) 記存之定義及其立法理由

  1. 記存之定義：結算已發生之增值稅並記在帳上，暫時不課徵，於下次移轉時一併繳納，故已結算之增值稅部分不再發生累進稅作用。

  2. 記存之立法理由：都市更新權利變換之土地增值稅准予記存，係為有利於都市更新事業之推動，避免納稅義務人因繳稅問題而不願參與都市更新。

• (二) 倘若經核准記存土地增值稅之土地再贈與地方政府時，應繳納先前所記存之土地增值稅。因記存僅暫時記在帳上，暫時不課徵，但記存之土地增值稅，於權利變換後再移轉該土地時，與該次再移轉之土地增值稅分別計算，一併繳納。

• (三) 其納稅義務人為合法建築物所有權人、地上權人、永佃權人或耕地三七五租約承租人。因該記存係視為土地所有權人獲配土地後無償移轉給這些權利變換關係人，而依據土地稅法之規定，土地為無償移轉者，其土地增值稅之納稅義務人為取得所有權之人。

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土地增值稅抵繳之檢討

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土地稅法第31條第3項規定，土地所有權人辦理土地移轉繳納土地增值稅時，在其持有土地期間內，因重新規定地價增繳之地價稅，就其移轉土地部分，准予抵繳其應納之土地增值稅。但准予抵繳之總額，以不超過土地移轉時應繳增值稅總額百分之五為限。

地價稅屬於持有稅，土地增值稅屬於移轉稅，二者性質迥然不同，何以有「抵繳」規定？孫中山先生之平均地權，主張規定地價後永以為定，規定地價以前之既有地價屬於地主私有財產，政府予以照價徵稅（即現行之地價稅）；規定地價以後之漲價（即土地自然增值）屬於公有財產，政府予以漲價歸公（即現行之土地增值稅）。準此，地價永以為定，地價稅與土地增值稅之課徵標的涇渭分明，不會重複。惟現行採重新規定地價，並非地價永以為定，地價稅與土地增值稅之課徵標的恐重疊，而發生重複課稅，故重新規定地價所增繳之地價稅准予抵繳土地增值稅。

殊不知規定地價後，政府不斷增加公共建設，因而地主享有公共設施效益不斷增加，故採重新規定地價，俾隨公共設施增加，以提高地價稅負擔，始符合受益者負擔原則。因此，現行土地增值稅抵繳規定，實屬多餘。

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土地增值稅重購退稅額度與房地合一所得稅重購退稅額度之比較

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• (一) 土地增值稅之重購退稅額度如下：

  1. 新購土地地價＞(原出售土地地價—土地增值稅)：退還不足支付新購土地地價，但以已納土地增值稅為限。

  2. 新購土地地價≦(原出售土地地價—土地增值稅)：不得退稅。

• (二) 房地合一所得稅之重購退稅額度如下：

  1. 重購價額≧出售價額：退還全部稅額。

  2. 重購價額＜出售價額：按下列公式計算，退還部分稅額。[圖片1]

• (三) 比較：

  1. 土地增值稅重購退稅之適用對象包括自用住宅用地、自營工廠用地及自耕農業用地等三種。房地合一所得稅重購退稅之適用對象限於自住房地。

  2. 土地增值稅之重購退稅以土地價格計算，房地合一所得稅之重購退稅以房地價格計算。

  3. 土地增值稅重購退稅之計算，以該次移轉時之土地申報移轉現值為準。房地合一所得稅重購退稅之計算，以交易時之成交價格為準。

  4. 土地增值稅之重購價格過低，不得退稅。房地合一所得稅之重購價格不論高或低，皆可退稅。

  5. 土地增值稅按重購價格與原出售價格之「差額」予以退稅；但原出售價格須再扣除已繳之土地增值稅。房地合一所得稅按重購價額與原出售價額之「比率」予以退稅；但原出售價格不必再扣除已繳之房地合一所得稅。

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契約解除之退稅請求權

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各位同學好

今日專欄來談談買賣契約解除時，土地增值或契約究竟得否申請退還？

就目前稅捐機關之相關函釋予以彙整如下：

首先，解除契約應注意兩個時點之差異，一為登記完畢前，另一為登記完畢後

[圖片1]

  1. 尚未登記完畢買賣雙方因故解除土地移轉契約，如尚未至地政事務所辦竣土地產權登記，可向原申報稅務機關申請撤回土地增值稅申報，並退還已繳納的土地增值稅。 該退稅請求權時效，依行政程序法第131條，自該契約解除之日起算，因10年間不行使而消滅。（此處注意網路查到的資料很多說是5年的，自102年行政程序法修正後，102年後的退稅請求權時效應改為10年）

  2. 登記完畢後實際上，解除契約亦兩種情形：(1)雙方合意、(2)法院判決，處理有所不同：

  3. 雙方合意解除契約由於契約解除僅具債權效力並不生物權效力，買方取得不動產所有權的法律行為仍為有效，並不會因契約的解除而受影響，故其必須將不動產所有權再行辦理移轉登記返還予賣方，其屬另一次物權移轉行為。又因買方取得不動產所有權是為有效的，故原已繳納的土地增值稅及契稅是無法因為主張解除契約而請求退還的。 換言之，合意解除契約返還給付物，仍屬所有權移轉行為，應辦理所有權移轉登記。既然屬於土地所有權之移轉，除符合法定減免或不課徵要件者外，仍應課徵土地增值稅，且不能申請退還先前已繳納之稅款。但實際上前次移轉現值已墊高，此次可能無應納稅額。

  4. 法院判決確定或調解成立解除契約若法院判決確定(或法院民事調解成立)其買賣關係不存在，應持相關資料逕向地政機關辦理塗銷登記，這樣就無須再向稅捐稽徵機關申報土地增值稅。辦竣塗銷登記後，再向地方稅務局申請退還原繳納之稅款。

至於建物所有權之移轉，不涉及土地增值稅之徵免問題；惟契稅之課徵，依契稅條例第2條規定：「不動產之買賣、承典、交換、贈與、分割或因占有而取得所有權者，均應申報繳納契稅。但在開徵土地增值稅區域之土地，免徵契稅。」準此，已辦竣所有權買賣移轉登記之建物，因契約解除所為返還給付物之所有權移轉行為，非屬上述條文所訂六項契稅課稅原因之範圍者，尚無課徵契稅問題。

此外，有關已辦竣所有權移轉登記之建物，事後因雙方合意解除契約案件，應以「買賣」為登記原因，並依84年4月7日台內地字第8405408號函釋意旨於其他登記事項欄予以註記「本案為雙方合意解除契約」，使與一般買賣移轉案件有所區別。另查合意解除契約雖以買賣為登記原因，惟其成立之要件係因解除契約而返還給付物，故無須訂定公定買賣契約書，得以雙方合意解除之相關證明文件辦理所有權移轉登記。

參考資料來源：

  1. 土地增值稅稽徵實務 105.4.19

  2. 台財稅字第861927148號函釋

  3. 台財稅字第09504545380號

  4. 內授中辦地字第0940044433號函

  5. 內授中辦地字第0960045649號函

  6. 王彥琳，2014，買賣雙方合意解除契約而為返還不動產之產權登記及稅務解析

  7. 財政部稅務新聞：已辦竣移轉登記之土地，因解除契約返還給付物而再移轉，仍應申報移轉現值，且無法退還原繳納之土地增值稅

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農業用地之移轉限制及土地增值稅徵納(二)

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• (四) 舉例：

甲有二筆土地，其中一筆為森林區農牧用地(以A地表示)，另一筆為一般農業區林業用地(以B地表示)。今甲將此二筆土地出售移轉於農會，是否可行？應否課徵土地增值稅？

  1. A地出售移轉於農會：A地為耕地，農會屬於私法人，私法人不得承受耕地；但農會屬於農民團體，經申請許可者，得承受耕地。準此，農會經取得中央主管機關(即農業委員會)許可者，得承受A地。又，作農業使用之A地移轉於農會時，經直轄市、縣（市）主管機關同意者，得申請不課徵土地增值稅。

2. B地出售移轉於農會：B地為耕地以外之農業用地，耕地以外之農業用地的承受人無資格限制。準此，農會得承受B地。又，耕地以外之農業用地移轉於農會時，應課徵土地增值稅。

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農業用地之移轉限制及土地增值稅徵納(一)

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• (一) 農業用地之分類：

依農業發展條例第3條第10款及第11款對農業用地與耕地之定義如下：

  1. 農業用地：指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內，依法供下列使用之土地：(1)供農作、森林、養殖、畜牧及保育使用者。(2)供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地。(3)農民團體與合作農場所有直接供農業使用之倉庫、冷凍（藏）庫、農機中心、蠶種製造（繁殖）場、集貨場、檢驗場等用地。（農§3Ⅹ，所稱「農」，指農業發展條例，以下同）

  2. 耕地：指依區域計畫法劃定為特定農業區、一般農業區、山坡地保育區及森林區之農牧用地。（農§3Ⅺ）

綜上，農業用地涵括耕地，因此農業用地可分為耕地與耕地以外之農業用地二種。茲以示意圖說明如下：

[圖片1]

• (二) 耕地之移轉及土地增值稅：

人分為自然人與法人。法人又分為私法人與公法人。所稱私法人，指依私法而成立之法人。所稱公法人，指依公法而成立之法人。

  1. 移轉於自然人：耕地得移轉於自然人，如作農業使用並得申請不課徵土地增值稅（農§37Ⅰ）。

  2. 移轉於私法人：耕地不得移轉於私法人。但經中央主管機關許可，耕地得移轉於農民團體（如農會、漁會等）、農業企業機構或農業試驗研究機構（農§33）。又，作農業使用之耕地依規定移轉與農民團體、農業企業機構及農業試驗研究機構時，其符合產業發展需要、一定規模或其他條件，經直轄市、縣（市）主管機關同意者，得申請不課徵土地徵值稅（農§37Ⅱ）。

  3. 移轉於公法人：耕地得移轉於公法人，並應繳納土地增值稅。

• (三) 耕地以外之農業用地之移轉及土地增值稅：

  1. 移轉於自然人：耕地以外之農業用地得移轉於自然人，如作農業使用並得申請不課徵土地增值稅。

  2. 移轉於私法人：耕地以外之農業用地得移轉於私法人，並應課徵土地增值稅。

  3. 移轉於公法人：耕地以外之農業用地得移轉於公法人，並應課徵土地增值稅。

• (四) 舉例：下周待續...

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